Die Besteuerung Nicht-Ansässiger

Steuern als wesentlichste Einkunftsquelle des Staates bilden die Grundlage für das Funktionieren des Staatswesens. Als Ausfluss seiner Souveränität steht es grundsätzlich jedem einzelnen Staat frei, sein Steuersystem nach seinen Vorstellungen und Bedürfnissen zu gestalten. So ist es unbestritten, dass ein Staat die in seinem Territorium ansässigen Steuerpflichtigen auf Basis ihres weltweiten Einkommens besteuern darf. Völlig unbeschränkt in der Gestaltung seines Steuersystems ist der einzelne Staat aber nicht. Bereits die Frage, ob und wie ein Staat gebietsfremde Nicht-Ansässige besteuern darf, ist im Detail umstritten. Doch gerade der Umfang des Besteuerungsrechts im Fall nicht-ansässiger Steuerpflichtiger ist angesichts der durch die globalisierte und digitalisierte Wirtschaft geschaffene Möglichkeit, in einem Markt ohne physische Präsenz aktiv zu sein, drängender denn je. Dieses Forschungsprojekt widmet sich im Rahmen einer umfassenden rechtswissenschaftlichen Analyse der für die Besteuerung von Nicht-Ansässigen angewandten Konzepte und deren Beschränkungen im Völker- und Unionsrecht. Das Projekt gliedert sich dabei in drei Teile und beantwortet acht Hauptforschungsfragen. Der erste Teil widmet sich der Analyse der in den nationalen Steuerrechtssystemen anzutreffenden Konzepte für die Besteuerung Nicht-Ansässiger. Der zweite Teil, der den Kern des Projekts bildet, beschäftigt sich mit den Beschränkungen, die die Besteuerung nicht-ansässiger Steuerpflichtiger nach Völker- und Unionsrecht unterworfen ist. Entscheidende Bedeutung kommt dabei der Frage zu, ob das Völkerrecht im Fall eines Nicht-Ansässigen für die Annahme eines Besteuerungsrechts die Existenz einer gewissen Nahebeziehung (genuine-link) der Einkünfte zu dem besteuernden Staat verlangt. Kann ein Staat einen Nicht-Ansässigen mit Einkünften besteuern, die keinerlei Verbindung zu diesem Staat aufweisen? Um diese Frage zu beantworten wird analysiert, ob die Idee der Nahebeziehung in den bestehenden nationalen Rechtssystemen sowie in den für die Zuweisung der Besteuerungsrechte abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen derart verdichtet ist, dass man davon ausgehen kann, dass es sich um verbindliches Völkergewohnheitsrecht handelt. Darüber hinaus wird das Projekt der Frage nachgehen, welche Beschränkungen das Unionsrecht Staaten für die Besteuerung Nicht-Ansässiger auferlegt. Beide Schritte beinhalten zudem eine die Analyse der Konvergenz zwischen der Reichweite der Staatssouveränität bei Festlegung einer Abgabenschuld und der territorialen Beschränkung ihrer Durchsetzung. Teil drei widmet sich aufbauend auf den zuvor gewonnen Erkenntnissen der Ableitung eines klar definierten Rahmens für die Besteuerung Nicht-Ansässiger im Völker- und Unionsrecht. Auch wenn es sich hierbei um Grundlagenforschung handelt, sind die Ergebnisse von immenser praktischer Relevanz. Das Forschungsprojekt wird damit nicht nur die akademische Debatte anregen, sondern auch politischen Entscheidungsträgern und nationalen Gesetzgebern einen klaren Rahmen für die Schaffung neuer Regeln für die Besteuerung Nicht-Ansässiger aufzeigen. 1

Die in ihren Grundzügen bereits seit 1923 bestehende Aufteilung der Besteuerungsbefugnisse über grenzüberschreitend erzielte Unternehmensgewinne ist in den vergangenen Jahren Gegenstand einer intensiv geführten globalen steuerpolitischen Debatte geworden. Hauptauslöser ist der Befund, dass in Zeiten fortschreitender Digitalisierung, die Zuweisung von Besteuerungsrechten auf Grundlage physische Anknüpfungspunkte zur jeweiligen Jurisdiktion, wie etwa in Form des Betriebsstättenkonzepts des OECD-Musterabkommens, nicht mehr adäquat ist. Unternehmen sind dank internetbasierter Kommunikation heute in der Lage signifikante grenzüberschreitende Einkünfte zu erzielen ohne in dem jeweiligen Staat eine physische Repräsentanz zu unterhalten. Kombiniert mit Zuordnung wertvoller immaterieller Wirtschaftsgüte wie Markenrechten oder Patenten zu Gesellschaften in Niedrigsteuerländern, ergibt sich ein Gesamtbild, in dem es besonders den "Internet-Giganten" der heutigen Zeit gelingt, mit ihren Einkünften einer sehr niedrigen Gesamtsteuerlast zu unterliegen. Vor diesem Hintergrund haben internationale/supranationale Organisationen wie die OECD oder die EU gemeinsam mit der Wissenschaft Lösungsvorschläge entwickelt. Diese bestehen darin entweder durch Neudefinition des steuerlichen Anknüpfungskriteriums Marktstaaten, d.h. den Staaten in denen die Einkünfte erzielte werden, mehr Besteuerungsrechte einzuräumen, oder durch Sonderregelungen zu verhindern, dass Unternehmen ihre Gewinne in Niedrigsteuerländer verlagern können. Die im Rahmen des Projekts durchgeführte Analyse zeigt, dass alle im Zuge der steuerpolitischen Debatte gemachten Reformvorschläge auf Annahmen beruhen. Diese betreffen die Rechtfertigung der Steuererhebung an sich, die Notwendigkeit der Reform des internationalen Steuerrechts, sowie die Prinzipien, auf denen eine reformierte Aufteilung der Besteuerungsrechte beruhen soll. So wird etwa wiederholt argumentiert, dass eine fundamentale Reform notwendig sei, um "Fairness" oder die "ökonomische Effizienz" des internationalen Steuerrechts zu erhöhen. Vor diesem Hintergrund hat sich das Projekt mit zwei grundlegenden Fragen beschäftigt: (1) Auf welchem rechtstheoretischen Verständnis fußen die in der Debatte eingesetzten Annahmen? Anders formuliert: Warum soll sich der Gesetzgeber bei der Aufteilung von Besteuerungsrechten von Fairnessüberlegungen oder ökonomischen Neutralitätstheoremen leiten lassen?. (2) Darüber hinaus hat das Projekt sich mit der Frage beschäftigt, welche rechtlichen Grenzen der angestrebten Reform der Aufteilung der Besteuerungsrecht im Völker- und Unionsrecht gesetzt sind. Das Projekt konnte dabei zeigen, dass die steuerpolitische Debatte und die damit verbundene wissenschaftliche Diskussion von einer parallelen impliziten Anwendung sowohl eines naturrechtlich- als auch rechtspositivistisch geprägten Rechtsverständnisses gekennzeichnet ist. Dies erschwert die Erzielung von Konsens, da ein gemeinsamer Ausgangspunkt fehlt. Das Projekt schlägt zur Lösung die Anwendung eines positivistischen Verständnisses vor, dessen Fokus auf der Akzeptanz der vorgeschlagenen Regelungen durch ihre Rechtsunterworfenen liegt. Durch diesen Fokus schlägt das Projekt zudem die inhaltliche Brücke zur zweiten Forschungsfrage, nämlich die der Vereinbarkeit mit höherrangigem bereits bestehenden Recht. Dabei zeigt sich, dass das Völkerrecht in nur sehr eingeschränkten Maße das Recht der Staaten einschränkt ihr Steuerrecht frei zu gestalten, während das Unionsrecht in weitaus umfangreicheren Ausmaß dem Gesetzgeber Grenzen vorgibt. Insgesamt hoffen die Autoren mit ihrem Beitrag zur theoretischen Fundierung des Faches "internationales Steuerrecht" beigetragen zu haben.